3.2 Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (International Accounting Standards - IAS) 🌍
Η εφαρμογή των λογιστικών προτύπων, τα οποία είναι λογιστικοί κανόνες, έχει επιβληθεί λόγω ανοίγματος των κεφαλαιαγορών, που είχε ως επακόλουθο την ανάγκη σύγκρισης των οικονομικών καταστάσεων διαφορετικών επιχειρήσεων από τους επενδυτές. Οι οικονομικές καταστάσεις συντάσσονται από διαφορετικές επιχειρήσεις, τόσο στην ίδια τη χώρα, όσο και σε διεθνές επίπεδο.
Σκοπός των προτύπων είναι η ομοιομορφία, τόσο στην προετοιμασία, όσο και στην παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων από τις επιχειρήσεις. Αναφορικά με την προετοιμασία πρέπει να λαμβάνονται υπόψη κάποιες βασικές λογιστικές αρχές οι οποίες παρουσιάζονται πιο κάτω.
Όσο οι κεφαλαιαγορές παρέμεναν κλειστές μέσα στα σύνορα μιας χώρας, κάθε επιχείρηση μπορούσε να τηρεί τους δικούς της λογιστικούς κανόνες χωρίς μεγάλο πρόβλημα. Μόλις όμως ένας επενδυτής άρχισε να μπορεί να συγκρίνει μια επιχείρηση της Κύπρου με μια επιχείρησης της Γερμανίας ή των ΗΠΑ, χρειάστηκε κοινή «γλώσσα» λογιστικής, ώστε τα νούμερα να σημαίνουν το ίδιο πράγμα παντού.
1. Η Λογιστική βάση των δεδουλευμένων (Accrual Basis of Accounting) 📊
Η λογιστική βάση των δεδουλευμένων εσόδων και εξόδων προνοεί τη λογιστική αναγνώριση των εσόδων και εξόδων με την πραγματοποίηση του κάθε οικονομικού γεγονότος, ανεξάρτητα από την ημερομηνία είσπραξης ή πληρωμής του, ώστε να υπολογιστεί το ορθό κέρδος του οικονομικού έτους.
Στο πλαίσιο αυτό, η αναγνώριση των εσόδων γίνεται σύμφωνα με την αρχή της πραγματοποίησης (realisation principle), ενώ η αναγνώριση των εξόδων γίνεται σύμφωνα με την αρχή της συσχέτισης (matching concept).
α) Αρχή της πραγματοποίησης (Realisation principle)
Η αρχή της πραγματοποίησης προνοεί ότι τα έσοδα αναγνωρίζονται την περίοδο που πραγματοποιήθηκαν ανεξάρτητα από την ημερομηνία είσπραξής τους, ώστε να υπολογιστεί το ορθό κέρδος του οικονομικού έτους. Η εφαρμογή της αρχής αυτής γίνεται στις περιπτώσεις όπου υπάρχουν προπληρωμένα ή οφειλόμενα έσοδα.
Παράδειγμα 1:
Αν μια επιχείρηση κατά τη διάρκεια ενός οικονομικού έτους πραγματοποίησε πωλήσεις αξίας €100.000 αλλά εισέπραξε μόνο €80.000, η αξία των πωλήσεων που θα εμφανιστεί στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων είναι €100.000 και όχι τα λεφτά που εισέπραξε η επιχείρηση.
Δηλαδή, στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων εμφανίζονται τα έσοδα από πωλήσεις αξίας €100.000 που πραγματοποιήθηκαν κατά τη διάρκεια του οικονομικού έτους ανεξαρτήτως της ημερομηνίας είσπραξής τους.
Πολλοί μαθητές μπερδεύουν την αξία των πωλήσεων με τα λεφτά που μπήκαν στο ταμείο. Στο παράδειγμα, τα €20.000 που δεν εισπράχθηκαν ακόμα δεν εξαφανίζονται — καταγράφονται ως ποσό που οφείλουν οι πελάτες (χρεώστες). Στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων όμως γράφεται πάντα το σύνολο των πωλήσεων που πραγματοποιήθηκαν (€100.000), όχι μόνο το ποσό που εισπράχθηκε.
β) Αρχή της συσχέτισης εσόδων - εξόδων (Matching concept)
Η αρχή της συσχέτισης εσόδων - εξόδων προνοεί ότι τα έξοδα αναγνωρίζονται την περίοδο που πραγματοποιήθηκαν για την παραγωγή εσόδων, ανεξάρτητα από το αν έχουν πληρωθεί ή όχι. Τα έξοδα είναι απαραίτητα για την πραγματοποίηση κέρδους, επομένως, σύμφωνα με αυτή την αρχή για να υπολογιστεί το ορθό κέρδος, τα δεδουλευμένα έσοδα του έτους πρέπει να συγκριθούν με όλα τα δεδουλευμένα έξοδα του ίδιου οικονομικού έτους. Η εφαρμογή της αρχής αυτής γίνεται στις περιπτώσεις όπου υπάρχουν προπληρωμένα ή οφειλόμενα έξοδα.
Παράδειγμα:
Αν οι μισθοί των υπαλλήλων μιας επιχείρησης για ένα έτος είναι €52.000, αλλά η επιχείρηση πλήρωσε μόνο €48.000 στους υπαλλήλους της, το ποσό που θα εμφανιστεί στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων ως έξοδο μισθοδοσίας είναι €52.000 και όχι τα λεφτά που πλήρωσε η επιχείρηση στους υπαλλήλους της.
Δηλαδή, στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων εμφανίζονται τα έξοδα μισθοδοσίας €52.000 που πραγματοποιήθηκαν κατά τη διάρκεια του οικονομικού έτους ανεξαρτήτως της ημερομηνίας πληρωμής τους.
Παρατήρησε τη συμμετρία: η αρχή της πραγματοποίησης κοιτάζει τα έσοδα (πουλήθηκε; τότε καταγράφεται, ασχέτως αν πληρώθηκε), ενώ η αρχή της συσχέτισης κοιτάζει τα έξοδα (χρησιμοποιήθηκε/οφείλεται; τότε καταγράφεται, ασχέτως αν πληρώθηκε). Μαζί, οι δύο αυτές αρχές συνθέτουν τη λογιστική βάση των δεδουλευμένων — τη λογική πάνω στην οποία στηρίζεται όλη η σύγχρονη λογιστική.
2. Αρχή της δρώσας οικονομικής μονάδας ή Αρχή της συνεχούς δραστηριότητας (Going concern) 🏢
Η προετοιμασία των οικονομικών καταστάσεων γίνεται στη βάση της υπόθεσης ότι οι οικονομικές δραστηριότητες της επιχείρησης θα συνεχιστούν και στα επόμενα χρόνια (μετά τουλάχιστον από δώδεκα μήνες).
Παράδειγμα:
Στην περίπτωση που μια επιχείρηση δεν μπορεί να θεωρηθεί going concern, επειδή αντιμετωπίζει σοβαρά οικονομικά προβλήματα ή οι ιδιοκτήτες της θέλουν να τη διαλύσουν, τότε τα στοιχεία του μη κυκλοφοριακού ενεργητικού θα πρέπει να παρουσιαστούν στην αξία που θα μπορούσαν να πωληθούν σε αναγκαστική πώληση (forced sale) όπως, πλειστηριασμό. Αυτή η αξία θα είναι σίγουρα πολύ πιο χαμηλή από την πραγματική αξία του στοιχείου.
Είναι σημαντικό να σημειωθεί ότι σε μια επιχείρηση που δεν ισχύει η αρχή της δρώσας οικονομικής μονάδας, δεν ισχύει ούτε η αρχή των δεδουλευμένων.
Η αρχή της συνεχούς δραστηριότητας είναι θεμελιώδης: αν μια επιχείρηση δεν θεωρείται going concern, τότε αυτόματα καταρρέει και η λογιστική βάση των δεδουλευμένων. Δηλαδή δεν έχει νόημα να μιλάμε για «δεδουλευμένα έσοδα» ή «δεδουλευμένα έξοδα» μιας επιχείρησης που πρόκειται να διαλυθεί άμεσα — τα περιουσιακά της στοιχεία αποτιμώνται πλέον στην αξία αναγκαστικής πώλησης, όχι στην κανονική τους αξία.
3. Consistency (Αρχή της ομοιομορφίας - συνέπειας) 🔄
Οι λογιστικές αρχές και πολιτικές που ακολουθούνται από μια επιχείρηση όταν ετοιμάζονται οικονομικές καταστάσεις πρέπει να παραμένουν οι ίδιες κάθε χρόνο, ώστε να είναι δυνατή η σύγκριση του τρέχοντος οικονομικού έτους με τα προηγούμενα χρόνια. Η μόνη περίπτωση που δικαιολογείται αλλαγή είναι όταν αυτή συνδέεται με πιο πιστή αντιπροσώπευση (πιο δίκαιη ή αληθινή παρουσίαση) των οικονομικών καταστάσεων.
Παράδειγμα:
Μια επιχείρηση κάθε χρόνο ετοιμάζει τις οικονομικές της καταστάσεις με βάση την αρχή των δεδουλευμένων και τα διεθνή λογιστικά πρότυπα. Αν για ένα οικονομικό έτος, οι διευθυντές της επιχείρησης λανθασμένα αποφασίσουν να ετοιμάσουν τις οικονομικές καταστάσεις της επιχείρησης με βάση το σύστημα ταμειακής λογιστικής (cash basis of accounting), δηλαδή τα έσοδα να αναγνωρίζονται όταν εισπράττονται και τα έξοδα να αναγνωρίζονται όταν πληρώνονται, δεν θα είναι δυνατή η σύγκριση των αποτελεσμάτων της ίδιας της επιχείρησης με τα προηγούμενα χρόνια, ή με άλλες παρόμοιες επιχειρήσεις.
Η αρχή της συνέπειας δεν αφορά το αν μια μέθοδος είναι «σωστή» ή «λάθος» — αφορά τη σταθερότητα. Ακόμα κι αν μια εναλλακτική μέθοδος ήταν εξίσου αποδεκτή, η αλλαγή της κάθε χρόνο θα έκανε αδύνατη τη σύγκριση των οικονομικών καταστάσεων στο χρόνο, κάτι που θα μπέρδευε τους επενδυτές και θα αναιρούσε τον βασικό σκοπό των λογιστικών προτύπων: την ομοιομορφία.
4. Materiality (Αρχή της σημαντικότητας) 🔍
Σύμφωνα με την αρχή αυτή, θεωρούνται σημαντικά τα ποσά τα οποία αν δεν τύχουν σωστής λογιστικής αντιμετώπισης, τότε η παράλειψη αυτή θα έχει ως αποτέλεσμα τη λανθασμένη παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων, με αποτέλεσμα να επηρεάσει την απόφαση των χρηστών.
Παράδειγμα:
Μια μεγάλη επιχείρηση που έχει πωλήσεις (κύκλο εργασιών) €10.000.000 τον χρόνο έχει διαφορετικό σημείο σημαντικότητας από μια μικρή επιχείρηση που έχει πωλήσεις €40.000. Για την πρώτη επιχείρηση ένα λάθος ή παράλειψη €4.000 δεν είναι σημαντικό, ενώ για τη δεύτερη θεωρείται σημαντικό και επηρεάζει τη λήψη αποφάσεων από τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων.
Το ίδιο ακριβώς ποσό (π.χ. €4.000) μπορεί να είναι ασήμαντο για μια επιχείρηση και καθοριστικό για μια άλλη. Δεν υπάρχει ένα σταθερό ποσό-όριο που ισχύει παντού — η σημαντικότητα κρίνεται πάντα σε σχέση με το μέγεθος της συγκεκριμένης επιχείρησης (π.χ. σε σχέση με τον κύκλο εργασιών της).
5. Prudence (Αρχή της συντηρητικότητας) ⚖️
Σύμφωνα με την αρχή αυτή τα κέρδη μιας επιχείρησης δεν πρέπει να υπερτιμούνται, αλλά πάντα πρέπει να γίνονται προβλέψεις για τυχόν ζημιές. Επιπλέον, τα στοιχεία του ενεργητικού όπως αυτά παρουσιάζονται στην Κατάσταση Χρηματοοικονομικής Θέσης δεν πρέπει να είναι υπερτιμημένα.
Η αρχή αυτή δεν θεωρείται τόσο σημαντική, όπως παλαιότερα, επειδή εμπίπτει στην ανάγκη πιστής παρουσίασης όπως αναφέρθηκε και πιο πάνω.
Παράδειγμα:
Όταν μια επιχείρηση πουλά εμπορεύματα με πίστωση πολλές φορές αδυνατεί να εισπράξει όλα τα λεφτά που της χρωστούν οι πελάτες της. Βάσει της αρχής της συντηρητικότητας, η επιχείρηση πρέπει να δημιουργήσει μια πρόβλεψη για απώλειες από χρεώστες ούτως ώστε:
- Το οφειλόμενο ποσό από τους χρεώστες, όπως παρουσιάζεται στην Κατάσταση Χρηματοοικονομικής Θέσης, να μην είναι υπερτιμημένο.
- Στην Κατάσταση Αποτελέσματα Χρήσης να γίνονται οι απαραίτητες προβλέψεις για τυχόν ζημιές, που θα έχουν ως αποτέλεσμα τη μείωση του κέρδους.
Παλαιότερα η αρχή της συντηρητικότητας θεωρούνταν από τις πιο σημαντικές λογιστικές αρχές, γιατί προστάτευε τους επενδυτές από υπερβολικά αισιόδοξες εικόνες. Σήμερα όμως τα διεθνή λογιστικά πρότυπα δίνουν μεγαλύτερη έμφαση στην πιστή παρουσίαση (η εικόνα να είναι όσο το δυνατόν πιο αληθινή, ούτε υπερβολικά αισιόδοξη ούτε υπερβολικά απαισιόδοξη), οπότε η συστηματική «υποτίμηση» που πρόσταζε παλιά η συντηρητικότητα έχει πλέον μικρότερο ρόλο.